2012 TAKVİM YILI TİCARİ DEFTERLERİNİN TASDİKİ VE TUTULMASI İLE İLGİLİ MÜKELLEFİN YÜKÜMLÜLÜKLERİ

I- GENEL AÇIKLAMA

Tasdik ettirilmesi ve tutulması zorunlu olan defterler ve tasdik hükümleri Türk Ticaret Kanunu ve Vergi Usul Kanunu’nun ilgili maddelerinde yer almaktadır. 

Ticari ve mesleki faaliyette bulunacak gerçek ve tüzel kişilerin tutmak zorunda oldukları yasal defterleri geçerli olabilmesi için, Ticari ya da mesleki faaliyetinin icra edildiği yerin noterince, her yıl tutacakları defterleri bir önceki yılın aralık ayın da tasdik ettirilmesi yasal bir zorunluluktur.

Konuya ticari defterlerin tasdiki ve defterlerin tutulması, ayrıca yasal defterlerin yazılması ile ilgili olarak duyulan bir takım tereddütler bu makalenin konusunu oluşturmaktadır.

II- YENİ YIL DEFTERLERİNİN NOTERLERDEN ŞİFRE ALINARAK TASDİKİNİN YAPTIRILMASI    

Ticari ve mesleki faaliyette bulunacak gerçek ve tüzel kişilerin tutmak zorunda oldukları yasal defterleri geçerli olabilmesi için, ticari ya da mesleki faaliyetinin icra edildiği yerin noterince TTK ve VUK’da belirtilen süre içerisinde tasdik ettirilmesi yasal bir zorunluluktur.

Mükellefler 2012 yılın da kullanacakları ticari defterlerin tasdiki için, Vergi Usul Kanunu 02.03.2011 tarih 406 Seri No.lu genel tebliği gereği tasdik edilecek defterlerin bilgilerinin elektronik ortamda bildirilmesi zorunluluğu getirilmiştir.

Noterler Birliği aldığı karar ile bu bildirimlerim Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler tarafından Noterler sistemine girilmesini istemiştir. Noterler Birliği tarafından yapılan açıklamada ticari defter tasdiki yaptırmak isteyen Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler 10.11.2011 tarihinden itibaren noterlere başvuracak ve Noterlerden geçici kullanıcı şifresi alacaktır. Aldıkları kullanıcı şifresi ile Noterler Birliğinin resmi web sitesinden giriş yapacak ve defter bilgilerini kaydedecektir. Ticari defter tasdikleri ancak bu bilgiler sisteme girildikten sonra yapılacaktır. Bu sene ilk kez yapılacak bu uygulama ile ortaya çıkması muhtemel sorunların hızlıca çözümlenmesi amacıyla Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlerin Aralık ayını beklemeden Kasım 2011’tarıhınden  itibaren şifrelerini alıp sistemi test etmeleri yerinde olacaktır.

A- NOTERLER TARAFINDAN TASDİK EDİLEN BELGELER VE TİCARİ DEFTERLERE İLİŞKİN BİLDİRİMLERİN VERGİ DAİRESİNE GÖNDERME ZORUNLULUĞU

Mükelleflerin, 164 Seri No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nde düzenlemek zorunda oldukları belgeleri, 01.03.1985 tarihinden itibaren anlaşmalı matbaalara bastırmak ya da noterlere tasdik ettirmek suretiyle kullanacakları belirtilmiş ve noterlere, her takvim ayı içinde tasdik ettikleri belgelere ilişkin olarak her bir mükellef itibariyle düzenleyecekleri ve örneği anılan Tebliğe ekli bilgi formunu ertesi ayın sonuna kadar mükellefin bağlı olduğu vergi dairesine, bağımsız vergi dairesi bulunmayan yerlerde ilgili malmüdürlüğüne gönderme mecburiyeti getirilmiştir.

Ayrıca, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 223.maddesinde, vergi mükelleflerince kullanılacak defterlerin tasdik makamının noter veya noterlik görevini ifa ile mükellef olanlar oldukları, 226. maddesinde de tasdik makamının, tasdik ettikleri defterlere ait kanunda yazılı bilgileri üçer aylık bordrolara derc ve bunları en geç bir ay içinde bulunduğu yerin en büyük mal memuruna tevdi edecekleri hüküm altına alınmıştır.

Vergi Usul Kanunu’nun 149. maddesi ile mükerrer 257. maddesinin (4) numaralı bendinde yer alan hükümlerin Maliye Bakanlığı’na verdiği yetkilere istinaden, noter ve noterlik görevini ifa ile mükellef olanlar tarafından tasdik edilen belge ve defterlere ilişkin bilgilerin Maliye Bakanlığı’na gönderilmesine dair usul ve esaslar tebliğde izah edildiği şekilde yeniden belirlenmiştir.

B- NOTERLERİN BİLGİLERİ ELEKTRONİK ORTAMDA MALİYE BAKANLIĞI’NA GÖNDERME ZORUNLULUĞU

Bilgilerin Gönderilme Usulü,1512 Sayılı Noterlik Kanunu’nun 27. maddesinde yer alan hüküm uyarınca 1, 2 ve 3. sınıf noterliklere atanan ve sözü edilen noterliklerde görev yapan noterler veya noterlik görevini ifa ile mükellef olanların, tasdik ettikleri belgelere ve defterlere ilişkin olarak, Vergi Usul Kanunu 02.03.2011 tarih 406 Seri No.lu genel tebliğin de yer alan bilgileri 01.04.2011 tarihinden itibaren elektronik ortamda Maliye Bakanlığı’na göndermeleri zorunlu hale getirilmiştir.

TTK’nın defterlerin tasdikine ilişkin 69.maddesi aynen aşağıdaki gibidir. 66. maddesinin 1 ile 3. bentlerinde yazılı defterler, kullanılmaya başlanılmadan önce tacir tarafından ticari işletmenin bulunduğu yerin noterine ciltli olarak ibraz olunur. Noter sicil tasdiknamesini göstermesini tacirden ister ve bu defterlerin her sayfasına sabit mürekkeple sıra numarası koyup resmi mühür ile mühürler ve defterlerin kaç sahifeden ibaret bulunduğunu ilk ve son sayfaya yazarak resmi mühür ve imzası ile tasdik eder. Bu iş bittikten sonra tasdik ettiği defterlerin mahiyet ve adetlerini ve bunların kime ait olduğunu tacirin kayıtlı bulunduğu ticaret siciline re’sen ve hemen bildirir (TK md. 29, TSN md. 104, Noterlik K md. 44/D, VUK md. 220-226).

Her Tacir, tutmaya mecbur olduğu diğer defterlerle tutmak istediği defterlerin her birinin nevi ve mahiyeti sayfa sayılarını gösteren iki nüsa beyannamesi bu defterleri kullanmaya başlamadan önce sicil memuruna vermeye mecburdur. Memur bunlardan birisini tasdik ederek tacire geri verir. Bu mükellefiyeti hiç veya kanuna uygun şekilde yerine getirmeyen tacirin bu gibi defterleri lehine delil olamaz (TK md. 82, 84, 85, 1465, TSN md. 99, Bank K. md. 21, MK md. 7). Yasal defterlerin tasdikine ilişkin TTK hükümleri yukarıdaki şekildedir.

Vergi hukuku açısından tutulması zorunlu yasal defterler ve bu defterlerin tasdikine ilişkin hükümler VUK’un 220 md. Tasdike tabi defterler VUK md. 221 tasdik zamanı, VUK 222. md. tasdik yenileme, biten yılda kullanılan yasal defterlerin tamamen kullanılmamış olması durumunda boş kalan kısımların ocak ayında yeniden tasdik ettirilerek kullanılması, VUK md. 223 Tasdik makamı, VUK 224 noterlerin yapacağı tasdik ile ilgili hususlar, VUK md. 225 Tasdik şekli, defterlerin ve sahifelerinin teker teker numaralanıp her sahife teker teker tasdik makamının mühür ile mühürlenir. VUK’un 226 maddesinde defter tasdiklerine ilişkin bildirme yer almaktadır. Tasdikinin yasal zorunluluk olduğu defterlerden her hangi birisinin tasdikinin yapılmaması VUK md. 352’ye göre birinci derecede usulsüzlük cezasını gerektirmektedir. Yine süresinin bitiminden itibaren bir ay geçtikten sonra yapılan tasdikler hiç yapılmamış sayıldığından VUK md. 30 gereğince re’sen takdiri gerektirmektedir.

Sürenin bitiminden itibaren bir ay içinde yaptırılacak tasdikler yasal süresinde sayılarak geçerli kabul edilmektedir. Ancak ikinci derece usulsüzlük kişiye uygulanmaktadır.

III- YEVMİYE DEFTERİ SAYFALARININ ARKA YÜZLERİNE YAPILAN KAYITLARIN GEÇERLİ OLUP OLMADIĞI

Ticari Defterlerin tasdik ve tutulması ile ilgili yasaları yer alan hükümlerden sonra uygulamada bilgisayarların da kullanımı ile defterlerin bilgisayar ortamında yazılması ile ilgili bir takım tereddütler yaşanmaktadır. Bu tereddütlerden biri, Noter tasdiklerinin kayıtlarının yapıldığı sayfanın arka yüzünde yapılmış olması,

Bir diğer tereddüt de yıl içinde, tasdiklenmiş müteharrik yapraklı yevmiye defterlerinin bittikten sonra tasdiksiz olan arka sahifelerine yapılan kayıtların muteber olup olmadığı,

Maliye Bakanlığı’nın konu ile ilgili verdiği B.07.4.DEF.0.34.18/VUK-225 sayılı Özelgesi aşağıdaki gibidir.

“Söz konusu yazınızda bahsedilen ... Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin yevmiye defterinin müteharrik yaprakları sıra numarası izlemiş ve kayıtkarı usulüne uygun yapılmış ise noter tasdiklerinin kayıtkların yapıldığı sayfanın arka yüzünde yer almasında herhangi bir sakınca bulunmamaktadır.

Ayrıca benzer bir konu nedeniyle Maliye Bakanlığı’ndan alınan yazıda: Bilgisayarla tutulan yevmiye defterinin tasdikli yapraklarının ön yüzleri bittikten sonra aynı defterde geriye dönülmek suretiyle yapraklarının arka yüzlerine yaptığı kayıtlarının, kanuni defterlere yapılmış olduğu kabul etmek mümkün bulunmamaktadır. Bu itibarla, sözü edilen mükellef adına usulsüzlük cezası kesilmesi ve olayın  Vergi Usul Kanunu’nun 30/3. maddesi gereğince bu kayıtların re’sen takdiri de gerektirmesi nedeniyle dosyalarının takdir komisyonuna sevk edilmek veya vergi inceleme elemanlarına incelenmek üzere gönderilmek suretiyle işlem yapılması gerekmektedir.”denilmektedir. 

Yine Maliye Bakanlığ’ının konu ile ilgili verdiği B.07.4.DEF.0.34.18/VUK-225  sayılı  başka bir Özelgesi aşağıdaki gibidir. “müteharrik yaprakların her sayfasının teker teker tasdik makamının resmi mühürü ile mühürlü olması, sayfaların sıra numarasıyla teselsül etmesi ve bu yaprakların sırasının bozulmaması suretiyle defterlerin kullanılması halinde, A-4 kağıtlarında tutulması ve önlü arkalı yazdırılması mümkün bulunmaktadır”

Danıştay’ın 7. Daire E. 2001/4619 K.2002/167 sayılı konuya ilişkin verdiği kararı aşağıdaki gibidir. “213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 220. maddesi de yevmiye defteri tasdiki zorunlu defterler arasında sayılmış, 225. maddesinin (b) fıkrasında da, müteharrik yapraklı yevmiye defteri kullanmalarına Maliye Bakanlığı’nca müsaade edilen müesseselerin bu yıl içinde kullanacakları tahmin ettikleri sayıda yaprağı tasdik ettirecekleri, tasdikli yapraklar bittiği takdirde, yeni yaprakların kullanılmalarından önce tasdike arz olunacağı, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde ise, mükelleflerin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri, aynı Kanun’un 34. maddesinin 1. fıkrasında da, yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin, alış faturası veya benzeri vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek şartıyla indirebileceği hükme bağlanmıştır. Alınan yasa hükümlerine göre, katma değer vergisi indiriminden yararlanabilmesi için, alışlarda ödenen katma değer vergisinin fatura ve benzeri belgelerde gösterilmesi ve bu belgelerin  kanuni defterlere kaydedilmesi gerekmekte olup, müteharrik yapraklı yevmiye defterinin tasdiksiz arka kısımlarına yapılan kayıtların kanuni defterlere yapılmış kayıt olarak bulunmadığından, vergi mahkemesi kararının buna ilişkin hüküm fıkrasında isabet görülmemiştir. Danıştay Kararın da özetle müteharrik yapraklı yevmiye defterlerinin tasdiksiz arka kısımlarına yapılan kayıtların kanuni defterlere yapılmış kayıt olarak kabulüne olanak bulunmamaktadır.” Maliye Bakanlığı Özelgesi ve Danıştay’ın konu ile ilgili görüşü aynı olduğu görülmektedir.

IV- YEVMİYE DEFTERİ SAYFALARININ ARKA YÜZLERİNE KAYDEDİLEN BELGELERDEKİ KDV’NİN İNDİRİM KONUSU YAPILIP YAPILAMAYACAĞI

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29/1 a maddesinde, mükelleflerin bu kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak yüklendikleri KDV’yi indirebilecekleri hükme bağlanmış, 34/1 maddesinde ise indirimin şartları;

- Verginin fatura gümrük makbuzu veya benzeri belgelerde ayrıca gösterilmesi,

- Bu belgelerin kanuni defterlere kaydedilmesi olarak belirlenmiştir. Ayrıca Kanun’un 54. maddesine göre, mükelleflerin tutulması mecburi defter kayıtlarını bu verginin hesaplanmasına ve kontrolüne imkan verecek şekilde düzenlemeleri ve bu kayıtlarda;

- Vergi konusu işlemlerin mahiyeti, vergisiz tutarlar, hesaplanan vergi, indirilebilir vergi miktarlarını,

- Vergiden istisna edilen işlemlerin, indirim hakkı tanınan ve tanınmayanlara göre ayırımı ile hesaplanan indirilebilir vergi miktarını

- İndirim konusu yapılamayacak işlemlerin niteliği ve bu işlemlerle ilgili vergi miktarlarını

- Matrah ve indirim miktarlarındaki değişmelerde, ödenen, terkin edilen ve iade olunan vergileri     Ayrıca göstermeleri gerekmektedir.

Yukarıda da ifade edildiği gibi, yıl içinde biten  yevmiye defteri sayfasının arkasına yapılan kayıtlar kanuni deftere yapılmış olarak değerlendirilmemekte ve bu şekilde işlem yapılması VUK’ un 30. Maddesinin birinci fıkrasının 3. bendine göre dönem matrahına re’sen takdirini gerektirmektedir.

Mükellefin dönem matrahının re’sen takdir edildiği bu gibi durumlarda,  yevmiye defteri sayfasının arka yüzüne kaydedilen belgelerdeki KDV’ nin indirilip indirilemeyeceği hususunda tereddütler bulunmaktadır.

Bilindiği üzere VUK’un 3/B maddesine göre vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır. Aynı kanunun 134. Maddesine göre ise incelemeden maksat, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamaktır. KDV uygulamasında beyanname ile beyan edilerek vergi dairesine ödenecek olan KDV, satışlar üzerinden hesaplanan KDV’den mal ve hizmet alımları ve işle ilgili diğer giderler nedeniyle yüklenilen KDV indirilmek suretiyle tespit edilmektedir.

Yıl içinde biten yevmiye defteri yerine  yeni yevmiye defteri tasdik ettirilmeyerek tasdikli sahifeleri biten yevmiye defterinin arka yüzlerine kayıt yapılması tek başına mükelleflerin KDV indirim haklarını ortadan kaldırmamalı, bu şekilde defterin arka yüzüne kaydedilen alış belgelerinde gösterilen KDV’nin;

- Gerçekte ödendiğinin (yüklenildiğinin),

- Verginin satıcı tarafından beyan edildiğinin,

- Tasdikli defteri kebire süresinde kaydedildiğinin.

Tespiti koşulu ile   indirimi kabul edilmelidir. Bu husus, VUK ‘ un 3/B ve 134. maddelerinin bir gereğidir. Aksi bir düşünce mükellefin KDV indirim hakkının elinden alınmasına neden olur ki, bu da KDV’nin indirim teorisine aykırı olur.

Nitekim Maliye Bakanlığı’nca verilen M.B.02.2000 Tarih 50774 sayılı özelgede de, “Yevmiye defterine yapılan  kayıtların tasdikli defteri kebire süresinde ve usulüne uygun kaydedilmesi şartıyla, yevmiye defterinin arka sayfalarında yer alan kayıtlara dayalı KDV indirimlerinin bu çerçevede kabulunün mümkün olduğu”  belirtilmiş bulunmaktadır^[1].

V- SSK İDARİ PARA CEZALARI BAKIMINDAN, YEVMİYE DEFTERLERİNİN ARKA SAHİFESİ’NİN TASDİKSİZ OLMASI HALİ

506 sayılı Yasa’nın 140/d maddesi açısından, “… bu süre içerisinde ibraz etmekle beraber, yönetmelikte belirtilen usul ve esaslara göre, uygun olarak düzenlenmediği, anlaşılanlara idari para cezası verilir.” demek suretiyle, geçersizlik halinin yönetmeliğe göre tespit edileceğini belirtmiştir. Uygulamada da  bazı SSK müfettişleri defteri defterin arsa sahifesinin tasdikli olması gerektiğini belirterek kayıtları geçersiz saymaktadırlar. Ancak, SSK Sigorta İşlemleri Yönetmeliği’nin, 21. maddesi, “İşverenlerin diğer kanunlar gereğince, tutmak zorunda oldukları, defterlerle, dayandığı belgeler, aylık sigorta primleri bildirgeleri, dört aylık sigorta primleri bordroları ve aylık sosyal güvenlik destekleme primi bordrolarının dayandığı belgeler niteliğinde belgeler sayılır.” hükmünü getirdikten sonra  hangi kayıtların muteber sayılmayacağını belirtmiştir. Defterlerin onaylanması, belgeye resmiyet ve geçerlilik sağlayan ve ileride değiştirilmesini önleme gayesine matuf bir işlem olup, arkalı önlü bir bütün olan sayfanın ön yüzünün onaylı olması o sayfanın arka yüzünde yazılı olanların geçersizliğini gerektirir bir olay olmadığı kanaatine varılmış olup, SSK Ankara Sigorta Müdürlüğü’nce tahakkuk ettirilen, “… TL idari para cezasının genel hukuk prensiplerine aykırı olduğu düşüncesi ile itirazın kabulü ve idari para cezasının iptaline karar verilmesi sonuç ve kanaatine varılmıştır.” şeklinde verilen Ankara 13.Sulh Ceza Mahkemesi Karar Sayısı 1999/78  ile defterlerin arka sahifesine düşülen kayıtların geçerli olduğu, kesilen idari para cezasının kaldırılacağına karar verilmiştir. Kararın özeti kısaca, “… yasal defterlerin her sahifesi bir bütündür, ön yüzü tasdikli, arka yüzü tasdiksiz olan yaprakların, tasdiksiz yüzü de tasdikli sayılmalıdır.” şeklinde karara bağlanmıştır².

VI- SONUÇ

Yeni TTK da ticari defterler ve tasdiklerine önemli ölçüde yer vermiştir  Ancak uygulama da olan Türk Ticaret Kanunu zaman aşimı süresi içerisin de  bize daha on yıl  gereklı olacaktır

Bu bakımdan mükelleflerin  yasalara uygun  şekilde defter tasdik ettirme ve tutma ile ilgili yükümlülükleri yazımın yukarıdaki bölümlerinde ayrıntıları ile incelenmiştir

Defterlerin tasdik ettirilmesi ile ilgili hükümler TTK, VUK ve diğer mevzuatlarda belirtilmiştir. Defterlerin açılış tasdiki, defter tutan mükellefler her yıl tutacakları defterleri bir önceki yılın aralık ayında notere onaylatmak zorundadırlar.  Bunun yanında defterlerin tam ve yasalara uygun olarak kabulüne delil teşkil etmesi için kapanış tasdiklerinin yapılması da bir zorunluluk arz etmektedir. Bu işlemde ocak ayının sonuna kadar yaptırılması gerekmektedir.

Ayrıca bilgisayar sürekli formlu  yada a4  kağit yevmiye defterlerinin tasdiksiz arka yuzlerine yapılan kayıtların yasal defterlere yapılmış kayıt olarak kabülünün mümkün olup olmadiği konusu ile ilgili Gelir İdaresinin ve Danıştay in   görüşü; müteharrık yapraklı yevmiye defterlerinin tasdiksiz arka kısımlarına yapılan kayıtların kanuni defterlere yapılmış kayıt olarak kabülüne olanak bulunmamaktadır. İdarenin ve Danıştay ın görüşünün aynı oldugu görülmektedir. Ancak Yevmiye defterine yapılan kayıtların tasdikli defteri kebire süresinde ve usulüne uygun kaydedilmesi şartıyla, yevmiye defterinin arka sayfalarında yer alan kayıtlara dayalı KDV indirimlerinin bu çerçevede kabulunün mümkün olduğu Maliye Bakanlığının vermiş olduğu bir özelge de belirtilmiş bulunmaktadır.

Bilgisayar ortamındaki elektronik defterlerin, kayıt ve belgelerin oluşturulması, kaydedilmesi, iletilmesi, muhafazasi ibrazı ile defter ve belgelerin  tutulması ve düzenlemesi  uygulaması ile ilgili çalışmaları devam ettiği bilinmektedir. Bakanlığın bu çalışmayı bir an önce uygulamaya koyması ile önemli bir emek kaybının önüne geçileceği söylenebilir.

Mükelleflerin telafisi güç ve istenmeyen durumlara düşmemeleri için yukarıdaki  hususlara dikkat etmeleri gerekmektedir.

Dursun Ali TURANLI*

E-Yaklaşım / Aralık 2011

---

(*)    YMM

^[1]           Dursun Ali TURANLI, “Mükellefin Defter Tasdik Ettirme Ve Defter Tutma İle İlgili Yükümlülükleri”, e-Yaklaşım , Ankara, Kasım 2004, Sayı: 16 

²           Mustafa ALPASLAN, “Bilgisayar Sürekli Forum Yevmiye Defterinin Tasdiksiz Arka Kısımlarına Yapılan Kayıtların Kanuni Defterlere Yapılmış Kayıt Olarak Kabul Edilip Edilmeyeceği”, Yaklaşım, Ankara, Eylül 2004, s. 160-162